一、引言
随着我国经济的迅猛发展，国家投资的建设项目也如雨后春笋般越来越多，强化建设项目竣工财务决算审计工作，对于建设项目资金的合法和安全使用、保障项目工程质量、预防腐败、维护国家利益、提高社会效益等方面，有其重要意义。同时，也是提升和改进建设单位基建财务及业务管理水平、以引导基建财务及业务管理工作良性发展的最为有效的途径之一。笔者借助于十余年国家投资建设项目竣工财务决算审计经验，总结了在实践中遇到的一些问题，并就此与审计同行及项目建设单位有关管理人员进行交流。
二、国家投资项目审计过程中常见问题
（一）项目资金使用管理违规，执行不力
实践中，项目单位资金管理意识淡薄，生产资金短缺时挪用项目资金以应急现象屡见不鲜，有的项目单位为了达到年度预算完成率考核目标，不按规定支付工程款。例如：某项目，由于实施工作进展缓慢，截至11月末，预算执行率不足50%，项目单位为加快预算执行进度，提前支付工程款给施工单位。又如：某项目单位为达到预算完成率，在一项包工包料的合同中约定“预付工程款为合同金额的40%”，而财政部和建设部印发的《建设工程价款结算暂行办法》第十二条中规定“包工包料工程的预付款按合同约定拨付，原则上预付比例不低于合同金额的10%，不高于合同金额的30%，对重大工程项目，按年度工程计划逐年预付”。上述资金使用管理问题，给项目资金带来了极大的风险。
（二）项目建设周期拖期，影响投资效益
国家投资项目建设周期有严格的规定。由于建设项目前期投入大，若周期过长，随着科技的更新和市场环境的变化，设计阶段的目标如不能按期完成，很可能随着时间的推移而达不到预期效果，使项目建设不能发挥其应有效益，更严重的将导致项目投资失败，给国家造成极大的经济损失。导致项目建设周期拖期的原因有多种，如：气候原因、地质原因、配套自筹资金不到位等，而审计中最常见的项目建设拖期现象，则主要是由于重项目申报、轻项目建设管理，申报项目资金时积极，项目实施阶段懈怠。有些单位即便项目已竣工并符合验收条件，也不及时办理竣工决算。《基本建设项目竣工财务决算管理暂行办法》（财建〔2016〕503号）第二条中规定“基本建设项目完工可投入使用或者试运行合格后，应当在3个月内编报竣工财务决算，特殊情况确需延长的，中小型项目不得超过2个月，大型项目不得超过6个月”。由此可见，建设周期已成为建设项目非常重要的考核指标之一，也是项目竣工财务决算审计关注的问题。
（三）项目建设不合规，概算外、提高标准、扩大规模问题频发
如前所述，由于存在建设单位重申报、轻管理现象，致使在项目实施过程中，未严格按照批复设计内容实施、概算外工程投资挤占项目成本、擅自改变建设标准、扩大建设规模问题频繁发生。因项目管理人员对相关法规学习不到位，理解上存在误区，在审计过程中对审计人员的质疑，给出的理由多为“项目实际需要”。《基本建设财务规则》（财政部令第81号）第二十一条“建设成本是指按照批准的建设内容由项目建设资金安排的各项支出”，第二十二条“项目建设单位应当严格控制建设成本的范围、标准和支出责任，超过批准建设内容发生的支出不得列入项目建设成本”；《国防科技工业政府固定资产投资项目管理办法》第三十四条“未经批准擅自调整建设内容的，相应投资由项目单位自筹资金解决”，均明确应当按照批准的内容列支项目投资。因此，项目竣工决算审计对概算外、提高标准、扩大规模涉及的投资是不予确认的。
（四）列支超标准、不符合规定以及与项目无关的成本费用
一是项目列支超标准的建设单位管理费、业务招待费。《基本建设项目建设成本管理规定》（财建〔2016〕504号）第六条“行政事业单位项目建设管理费实行总额控制，分年度据实列支。未经批准的，超标准发生的项目建设管理费由项目建设单位用自有资金弥补。一般不得发生业务招待费，确需列支的，项目业务招待费支出应当严格按照国家有关规定执行，并不得超过项目建设管理费的5%”；第七条“使用财政资金的国有和国有控股企业的项目建设管理费，比照第六条规定执行”，对该类费用均有明确规定。二是索取发票不及时，至竣工决算审计阶段仍然存在部分投资未取得发票，或者取得的发票其开具单位与合同单位不一致，或无责任人签字。对该类费用，《基本建设财务规则》第二十二条规定“项目建设单位应当严格控制建设成本，无发票或者发票项目不全、无审批手续、无责任人员签字的支出不得列入项目建设成本”。三是税务风险意识淡薄，项目中列支各类专家评审费往往通过造表形式发放，未向税务部门申请代开发票以规范列支费用，未履行代扣代缴个税义务。四是列支与项目无关的费用，《基本建设财务规则》第二十二条规定“项目符合规定的验收条件之日起3个月后发生的支出不得列入项目建设成本”。
（五）不重视基建财务部门的作用，基建财务队伍不稳定，会计核算不规范
一是多数建设单位，认为财务部门只是对经济事项进行简单的记账、算账、报账，不能够创造经济价值。有些建设单位基建财务人员甚至于不知道项目具体建设内容。二是基建财务队伍不稳定。基建项目建设周期通常都较长，审计中常常遇到基建会计更换频繁现象，而新任基建会计对历年基建财务情况往往是一问三不知，这就给竣工决算审计工作造成了一定的障碍，影响到审计工作的效率。三是对基建财务人员未能进行专业的岗前培训，许多基建财务人员在未全面掌握基建财务核算原则、未深入了解建设项目流程的情况下从事基建财务核算工作，未能够结合建设项目的特点，以概算为主要依据，合理设置会计科目，使项目竣工财务决算数据不准确、内容不完整。如：某单位某项目进行会计核算时，未按照《国有建设单位会计制度》规定对概算批复的01工房和02工房及项目各台（套）设备分别设置各明细科目进行会计核算，导致决算报表中各工房和各设备数据来源不清晰、报审金额不准确。
（六）招标过程不规范
实践中，对于法律法规及批复文件规定应当招标的项目，建设单位都能够按规定进行招标。但是，有的项目招标过程存在一些不合规现象。一是实行总承包招标时，以暂估价形式包括在总承包范围内的货物，达到规定限额但未另行组织招标，不符合《工程建设项目货物招标投标办法》（国家发改委等7部委令第27号）第五条“工程建设项目实行总承包招标时，以暂估价形式包括在总承包范围内的货物属于依法必须进行招标的项目范围且达到国家规定规模标准的，应当依法组织招标”的规定。二是化整为零，以未达招标限额为由规避招标活动。三是投标单位采取不平衡报价方式，通过有些分部分项综合单价特别高，有些分部分项综合单价特别低，但是总价不超出招标控制价，并最终获得中标资格。施工时出现报价高的项目干得多，报价低的干得少，甚至出现通过变更签证的方式将报价低的项目变更为其他单价高的项目，其中不乏严重偏离市场单价情况。
（七）工程结算把关不严，工程造价人员编制竣工结算报告不准确
有的工程结算报告将甲供材在建设成本中重复计算；应当由施工单位承担的建设单位代缴水电费在工程结算报告中未进行扣减；有些设计变更会导致工程费用减少，但施工单位往往不会主动编制减少费用的变更结算，还有些变更单纯为了增加工程费用，而与施工和工程本身的必要性无关，工程管理人员和工程造价人员没有给予应有的关注。
（八）建设单位内各个部门之间缺乏有效的沟通
初步设计编制时，建设规划部门未对各使用部门的需求进行深入调研及科学规划，使设计方案缺乏系统性、合理性和科学性，导致项目实施过程中设计变更频繁，严重时造成部分工程报废损失。概算编制时，财务及各业务部门参与度低，相关信息和数据不足，概算编制不合理，导致项目实施时实际支出金额与概算偏离较大，从而影响对项目实施过程的整体评价。执行方面，执行部门未严格按设计概算实施项目，也未及时与规划设计部门有效沟通，导致实物与设计不相符。
（九）其他需要关注的问题
一是审批权限与审批程序是否符合相关部门规定。对于越权审批的文件，审计人员不将其作为审计依据。二是审核是否存在重大关联方交易情况，如有，则应当根据重要性原则判断是否需要进行延伸审计，核查关联交易的成本和利润，关联交易利润一般不得超过单位非关联方同类交易的平均利润水平，以核定应计入项目的具体成本。三是有无尾工工程，项目一般不得预留尾工工程，确需预留尾工工程的，尾工工程投资不得超过批准的项目概（预）算总投资的5%。
三、改进建设项目管理的建议
审计作为一种有效的监督机制，其与被审计单位并非是对立而存的，而是通过审计中发现的问题，引导建设单位规范项目管理、合理合规使用建设资金，以保障国家利益。它是一种良性循环的机制。如何提高审计工作效果，一方面，要求审计人员提出问题要有据可依，客观公正准确地向建设单位反馈审计结果。如：对上述项目实施过程中设计变更频繁导致工程报废损失的，审计依据的是《基本建设财务规则》第二十二条“因设计单位、施工单位、供货单位等原因造成的工程报废等损失不得列入项目建设成本”，做到证据充足、以理服人。另一方面要加强沟通，耐心听取意见，对建设单位提出的异议，应进一步核实情况。此外，从审计方的角度提出适当建议，来帮助建设单位提高项目管理水平，避免今后的项目中出现同类问题。针对常见问题，笔者建议：
1.要提高各部门资金风险防控意识，加强资金使用管理，严禁将项目资金用于生产经营等与项目建设无关的事项，做到项目资金专款专用，不挤占、不挪用，规范使用资金。
2.要强化项目过程管理，制订完善的施工进度计划，采取有效措施，控制影响工期的因素，保证项目能按批复建设周期有序地实施。
3.以批复内容及概算为基础，不擅自提高建设标准、扩大规模，不增加概算外建设内容。对于受客观条件影响确需调整建设内容的，应当按照有关规定先履行报批程序后再行实施。
4.严格控制项目成本费用列支范围，明确具体事项责任主体，及时索取发票，加强发票等票据的审核，杜绝白条入账。
5.应当充分发挥财务部门在项目中的管理作用。在项目实施的前期阶段，财务部门应当参与到招标文件合同条款的编制中。大部分建设项目资金来源为一部分国拨和一部分自筹，财务部门参与到合同付款条款的编制中，有利于深入了解项目资金需求量及需求时点，合理有序安排项目资金，既能够避免过早过多筹集资金导致的资金浪费，也避免了资金筹集不及时导致的工期延误。在事中控制阶段，财务部门应该严格项目支付的审核工作，一方面严格按照合同约定付款条件进行款项的支付，另一方面将批复中各单项工程概算金额与账面实际投资金额进行对比，对有超概算可能的单项工程，及时向基建管理部门沟通，以及时采取有效措施控制支出，避免决算时与概算偏离较大。在事后控制阶段，财务部门应当在结算项目尾款前，协助资产管理部门做好各项资产验收和交付资产入账工作，以确保项目账务准确、各项资产真实存在。
6.要稳定基建财务人员队伍，加强会计核算。一是应当保证一项基本建设项目的财务核算管理全程由固定人员负责，同时还应当考虑基建财务队伍年龄层次结构，以实现经验的有效传承、工作的有序交接和人员的新老交替。二是应当加强基建财务人员对有关核算规定的学习，有条件的单位还应当采用“走出去”的方式，借鉴先进单位的经验，通过吸收消化，形成本单位的管理办法，提高基建财务管理水平。
7.要认真学习国家及部门招投标法律法规，严格按照国家和部门有关规定开展招投标工作，加强对招标工作的全程监督。
8.要提高项目管理水平，严格控制项目成本，要严把工程结算审核关，谨慎选择信誉好的工程造价审核机构，有条件的单位可以对工程结算审核报告采取抽量复核的办法，以判断其准确性。
9.建设单位内各个部门之间一定要保持有效的沟通，不论是在可研、初设编制环节，还是在项目实施阶段，可指定牵头部门，由其定期和不定期召集各部门及时处理遇到的问题。
四、结束语
建设项目竣工财务决算审计是一项专业性、技术性及政策性很强，且涉及面很广的工作，要求审计队伍具备一定的专业胜任能力。审计人员不仅要吃透相关的基建财务法规和规定，熟悉工程管理、合同管理以及招投标法律法规的相关规定，还要有一定的工程技术方面的知识，对工程造价审核机构出具的工程竣工结算报告的内容及编制依据要有一定的了解。因此，作为审计人员要不断提高自身的业务能力和专业水平，以提供优质、高效的服务，促进项目建设单位提高项目管理水平，保障项目质量并发挥其应有效益，更好地维护国家利益。【来源：审计与理财】
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